【安永洞察】国际可持续披露准则征求意见稿——反馈意见初探（一）

前言

国际可持续披露准则两份征求意见稿于2022年3月发布，征求意见期间截止于2022年7月29日。可持续相关信息一直受到广泛关注，国际可持续准则理事会（ISSB）收到超过1300份的反馈意见函。本文尝试汇总一部分意见函中的内容，以帮助大家了解利益相关方的关注重点。本文聚焦《国际财务报告可持续披露准则第1号——可持续相关财务信息披露一般要求》（IFRS S1）征求意见稿的回复，后续的文章还将介绍《国际财务报告可持续披露准则第2号——气候相关披露》（IFRS S2）征求意见稿的反馈意见。

下文的汇总仅针对我们抽样的反馈意见，可能无法代表反馈意见的整体情况。

反馈意见汇总

国际基准和可扩展性

几乎所有反馈意见均对ISSB在建立可持续信息披露的国际基准（global baseline）上所作出的努力表示赞赏。大家普遍认为，国际基准有利于可持续披露信息的全球趋同，使投资者能够获得更具有一致性、可比性和可靠性的信息。同时，一些反馈意见（如中国证监会和财政部）提出ISSB应考虑其准则的可扩展性，如应充分考虑新兴市场在发展阶段、投资者结构、金融基础设施和监管制度方面的差异，以提高其准则的包容性和开放性。

生效日和过渡期

一些反馈意见提出，主体在首次实施可持续披露准则时可能面临各种困难，例如需要准备时间以获得充分数据，尤其是对新兴经济体和中小企业，因此建议在首次执行前给予主体足够长的过渡期，其中有的表示需要3到5年，也有的表示需要1到2年。一些反馈意见建议允许准则分阶段施行，包括针对不同类型的主体（如上市主体和中小企业）分阶段实施或针对不同实施难度的披露要求（如范围3排放）分阶段实施。一些反馈意见还希望ISSB提供更多的实施指南和示例，以协助准则的一致应用。

一些反馈意见建议，在准则最终发布之前，应对涉及不同行业、规模或司法管辖区的编制者进行实地测试，并确保准则在不同司法管辖区的相关性和适用性。

全球协作

大多数反馈意见建议ISSB加强与各个司法管辖区的合作，继续与国家和区域准则制定机构和监管机构深入持续对话。一些反馈意见提出尤其要加强与欧盟委员会、欧洲财务报告咨询小组（EFRAG）和美国证券交易委员会（SEC）的合作。因为SEC和EFRAG同时正在制定的准则可能会给在多个司法管辖区运营的公司带来困惑和额外的报告负担。通过加强协作尽可能实现可持续信息披露原则的全球一致性，以降低报告成本，也有助于各个司法管辖区设计等效或替代的合规制度，以避免在内容等效的情况下产生重复披露。

针对国际财务报告可持续披露准则与其他报告框架的异同，可以参考安永系列文章：《征求意见稿与其他报告框架的比较（一）》、《征求意见稿与其他报告框架的比较（二）》。

准则中的定义与术语

一些反馈意见对征求意见稿中出现的若干定义或者术语提出了建议，希望ISSB进一步澄清或者提供指南以促进准则的一致应用。这些定义或术语包括：重大（material）、重要（significant）、可持续（sustainability）和与可持续相关（sustainability-related）、价值链（value chain）、企业价值（enterprise value）、风险（risks）、机会（opportunities）等。其中尤其受反馈意见重视的是对于重大（material）和重要（significant）的澄清以及什么是与可持续相关（sustainability-related）。

重要性

大部分反馈意见同意IFRS S1中确定重要性的基本方法。一些反馈意见支持ISSB以企业价值为出发点确定重要性水平的方式，并认为这与IFRS会计准则确定重要性的方式一致。一些反馈意见希望ISSB就如何确定重要性提供进一步的指南和示例。

有一些国家准则制定机构、监管机构和投资者希望ISSB在完善准则的过程中考虑“影响的重要性”，即类似EFRAG征求意见稿中的“双重重要性”原则。他们认为在提供可持续相关信息时，应同时考虑环境和社会对主体的影响以及主体对环境和社会的影响，因此准则应该要求主体不仅披露影响其企业价值的事项，还应披露与主体相关的更广泛的环境和社会影响的信息，以满足投资者的信息需求。

与财务报表的联系

一些反馈意见表示建立可持续相关披露与财务报告之间的联系至关重要，他们希望ISSB可以与国际会计准则理事会（IASB）保持紧密联系和协作。

报告主体范围

一些反馈意见支持可持续披露准则的报告主体与财务报表的报告主体一致，但也对如何定义报告主体提出了担忧，他们的建议角度并不一致，可以被归纳为以下几类（以对IFRS S2要求披露的信息为例）：

1. 获取联营企业和合营企业的可持续相关信息存在挑战，希望ISSB可以提供灵活性，或者直接要求报告范围不包括联营企业和合营企业（例如仅包括主体能够控制的被投资方），以减轻披露负担；

2. 希望ISSB明确定义报告主体的范围，尤其是IFRS S1第40段所述的“主体控制的投资”中包含联营及合营企业，这个“控制”的概念与会计准则不一致，容易引起混淆；

3. 希望ISSB明确定义“价值链”的概念，并且希望减少价值链的披露信息，尤其是针对存在复杂价值链的主体。

披露位置和报告时点

一些反馈意见对可持续信息披露的位置和时间提出了看法，总结如下：

1. 一些反馈意见支持将可持续信息作为通用目的财务报告的一部分进行披露，认为这将有利于投资者获取信息；

2. 一些反馈意见希望灵活处理报告位置或者允许独立于通用目的财务报告进行披露，主要是因为信息收集问题或者各司法管辖区的规定不同；

3. 报告时间上，一些反馈意见建议允许报告期和报告时间的灵活性，或者由各司法管辖区决定，因为出于种种实务困难，时间上可能难以与通用目的财务报告同步；还有个别反馈意见不支持出具中期可持续报告。

准则架构

一些反馈意见对可持续披露准则的整体架构提出了建议，主要包括：

1. 一些反馈意见希望进一步明确IFRS S1、IFRS S2与基于行业的准则之间的结构关系。一些利益相关方注意到IFRS S1与IFRS S2中有部分重复内容，他们认为这样会对编制者造成困惑。他们普遍认为IFRS S1应涵盖一般要求，而IFRS S2以及未来的其他主题相关的准则应仅涵盖与主题有关的具体要求，并在IFRS S1澄清与其他具体准则之间的关系；

2. 一些反馈意见认为IFRS S1包含了一般要求和概念框架两方面内容，建议明确IFRS S1的定位。

考虑外部资料（针对第51段）

IFRS S1的第51段要求编制者在具体可持续披露准则的之外，参考其他外部资料，例如其他报告框架下的准则。一些反馈意见希望将这些外部资料作为指导性材料而非强制性规定，并建议ISSB进行澄清。他们有些认为这些外部资料没有经过ISSB的应循程序，因此不应被作为强制性规定，还有些认为这些规定过于宽泛，无法强制实施。

比较数字的重述

一些反馈意见质疑征求意见稿要求在估计变更的情况下重述比较数字的必要性。他们表示这在实务操作上有难度，而且可能导致比较期间的可持续相关信息与财务信息不匹配，与IFRS会计准则的相关要求也存在差异。

可持续信息披露的可靠性和鉴证

个别反馈意见提出，由于可持续相关披露涉及大量估计和前瞻性信息，建议ISSB减少主观信息和定量信息披露要求，并提供指南。个别反馈意见建议ISSB考虑使用类似于《国际财务报告准则第13号——公允价值计量》第72段所述公允价值层次的“披露层次”。同时，个别反馈意见建议ISSB在准则制定过程中充分考虑信息的可鉴证性，并与国际审计与鉴证准则委员会（IAASB）加强合作，从而增强可持续信息披露的可信度。

本文是为提供一般信息的用途所撰写，并非旨在成为可依赖的会计、税务、法律或其他专业意见。请向您的顾问获取具体意见。

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