【安永洞察】“走出去”企业转让定价年末利润调整正当时

随着年末关账工作如火如荼地开展，中国“走出去”企业集团往往会发现成员企业由于业务市场波动或转让定价执行准确度等原因，实际财务情况偏离了预设目标。为了让财务结果符合集团制定的转让定价政策，同时降低关联交易双方被当地税务机关施以调查调整的风险，集团企业通常需要在年末关账时及时进行利润调整。

这一需求对于以生产制造和销售职能为主要业务的中国“走出去”企业集团而言尤为重要。由于市场价格因素影响或是其他商业原因，生产制造业企业的利润水平更容易受到经济环境波动的影响，也更容易出现与预设目标的偏离。同时，由于这些实体的业务职能相对常规，亏损或利润波动也更容易引起投资国当地税务机关关注。而其他行业，如服务或金融行业，由于有形资产并不构成其利润的主要驱动因素，相应的市场价格波动敏感性较弱，因此服务类交易定价政策的实施结果与预算更容易贴合，在年末进行利润调整的难度也相对较小。

01 实施转让定价调整前的相关考量

“走出去”企业集团在进行转让定价年末调整时，需要总部更多地考虑投资国当地对于转让定价年末调整的接受程度、是否接受利润的双向调整，并结合企业的业务性质以及利润差异水平选择合适的调整方式。涉及的关税和流转税相关的申报调整更是需要特别关注的重点。若“走出去”企业集团的境外实体年末实际利润与预期偏离较大，建议首先从以下方面充分评估转让定价年末调整的可行性：

✦ 准备必要的转让定价分析以及文档，以支持制定的关联交易定价政策是符合独立交易原则；

✦ 通过已实现的利润水平与符合独立交易原则的目标利润水平比较，评估确认是否需要实施年末调整；判断调整后的交易安排是否可实现集团整体的转让定价安排，以及对以后年度会产生什么样的影响；

✦ 调研当地实体运营国是否接受年末调整以及相关规定。例如，澳大利亚税务机关一般情况下不接受当地实体进行年末转让定价税务调整，仅在为了实现更高的利润水平或是使当地所得税增加的情况下，才可能接受转让定价年末税务调整；

✦ 如果当地实体需要进行年末调整，需要计算调整的金额。若偏差金额较大，可能需要考虑采用多种交易或调整方式；

✦ 确定交易性质及调整方式是否属于：服务交易的增设或服务费用的调整、特许权使用的增设或费用调整、既有购销交易价格的调整等；

✦ 除了考虑年末调整对于所得税的影响，也要充分考虑是否会对关税和流转税产生影响，以及相关的完税要求；

✦ 准备年末调整需要的关联方交易补充协议，并确保协议准确反映目前的交易状态，并且与转让定价文档和分析的情况一致；

✦ 复核年末调整的账务处理，确保其准确反映转让定价政策的正确实施。

02 转让定价年末调整的常见方式

目前，各国常见的转让定价年末调整方式有自行调整、通过搭建非贸易类交易实施调整、以及调整有形货物交易的收付款凭证等。以下按不同方式分别简述，以供参考：

自行调整：

自行调整主要是关联交易中处于不利的一方在其企业所得税申报时进行所得税调增。与中国现行的做法类似，部分国家允许仅对企业所得税申报进行利润调整，例如巴西和英国。在巴西，转让定价调整仅需对税务利润进行调整，而对于财务报表是否反映相关调整没有要求。1与之类似，在英国满足一定条件下，纳税人的税务利润可以按照符合独立交易原则的利润计算，并不需要实际会计利润体现调整。2然而，这种单方面的企业所得税调增，因关联交易的对方企业无法通过交易实现对应调整，会导致双重征税的问题，因此应是不得已而为之的办法。

非贸易类交易的搭建：

在合适的情况下，企业可以考虑通过收取服务费或特许权使用费等方式进行年末利润调整。这类交易能够以较高的效率实现利润调整，比较广泛地应用于金融服务业、科技业和制造业等类型的公司。需要审慎考虑的是，企业在通过构建新的服务交易进行转让定价年末调整时，需要基于服务的真实性质构建交易，从而降低服务费不能扣除的风险。此外，还需要考虑服务费接受方可能产生相应流转税、预提税等影响，以及跨境服务支付的程序问题。

调整收付款凭证：

通过开具贷项凭证或借项凭证对已发生的交易价格进行调整，以反映对定价执行结果的纠偏。这项实施方法在新加坡、日本、欧盟、加拿大等国家或地区具有一定的接受性以及操作性。但需要关注的是，部分国家对于转让定价利润调整并不完全是双向接受的。相比于利润调增，税务机关对于利润调减的审查要求较高，支持性程序更加复杂。例如，新加坡税局确定了对年末关账前进行转让定价调整导致的所得税应纳税额调增是可以接受的，并且同时特别明确了所得税应纳税额调减仅在满足一定条件下是允许的。相关的条件包含纳税人需要为关联交易价格准备转让定价分析和同期资料文档,纳税人应对于关联方由于年末调整的账务处理进行对应的调整以避免双重征税或双重不征税,以及纳税人需要在所得税申报前完成相应的调整。 3

在实操中，调整收付款凭证实施还将受到关联实体当地的海关以及其他等多方机关的监管，以及需要考虑相应的关税以及流转税的影响。相应的，在具体操作环节，应用各种方式进行转让定价调整时需考虑所得税申报、关税以及增值税调整申报时间的要求各有不同。以下列举了基于关税以及流转税角度的一些典型规定作为参考。

日本：

关联进口产品价格进行调整往往引起关税、进口消费税等相关税费的变动。如果转让定价调整导致进口价格的上调，日本海关要求进口方申报修改后的报关单、补缴关税及进口消费税。其中，由于需要补缴相关的进口消费税，进口免税的产品也需要重新申报报关单。如果转让定价调整导致进口价格的下调，理论上海关需要退还多缴的关税和进口消费税，但实际上退还相关税费的机制和措施将受到较为严格的审查。

加拿大：

除了要求企业就补缴关税以及相关流转税的情况向海关报告转让定价调整外，加拿大海关在某些情况下也接受在纳税人对进口价格进行下调（即出具贷方凭证）时向纳税人退还相关关税。即，当纳税人进口时缴纳关税的价格基础由于转让定价调整而降低时，由此导致的多缴的关税可能退还。4这样的机制给予纳税人一定的现金节约。因此，加拿大海关要求进行转让定价调整的企业均向海关进行情况报告。

英国：

在通过调整收付款凭证进行年末调整时，企业需要关注增值税的相关要求。英国增值税规定要求当购销双方同意对之前交易的购销对价进行调整时，相关增值税金的调整需在收付款凭证出具的14天内完成申报和税金的补缴。同时，收付款凭证的信息需要参考原增值税发票的编码和日期。5

此外，转让定价年末调整除了在财年结束之前进行，有些国家也允许相关调整在财年结束后进行补充调整。例如在墨西哥，如果纳税人在财年结束前或下一年的3月31日前进行相关转让定价调整，需要符合当地专门的转让定价调整规定并准备相关的支持性文档备查；如纳税人在3月31日后进行相关调整，则需要向税务机关提交相关支持性文档。

03 充分利用跨境分销节点进行利润调节

在年末进行利润调整的过程中，如果其境外实体通过与总部实体或其他中国境内实体进行转让定价调整，可能会受到外汇收支的限制而难以实现。相应的，集团可以考虑通过在香港或新加坡等国家或地区设立贸易平台，作为产品在区域或全球的分销节点。节点公司从而通过调整对境外实体的关联再销售价格调控境外利润，如需年末调整，也能够享受到资金流转的便捷。

04 日常转让定价管理的建议

由于跨境交易的调整决策与实施将受到关联实体当地的税务和海关机关等多方的监管影响，同时一些海外国家（如澳大利亚、日本等）对于转让定价的管理相对严格，合理的市场国利润留存及对关联交易价格的日常管控对于“走出去”企业集团实现转让定价目标尤为重要。

“走出去”企业集团在日常转让定价管理中可以定期（如季度）审核内部的转让定价政策执行结果，并对价格进行微调。虽然定期调整不一定可以完全实现关联交易准确执行，但在大多数情况下可以避免集中于年末进行大额调整。同时，年中调整会给总部留出更多的时间实现符合转让定价政策的交易结果，并结合业务情况给予总部更多可供选择的调整方式。

对于难以完全避免的年末调整，“走出去”企业集团需要有针对性地设计、积累和维护一整套适应各个投资国、适应自身关联交易性质的操作方法，并在业务和财务流程中嵌入这样的操作方法。

我们依托广博的国际成员网络，在协助中国“走出去”企业建立转让定价管理机制方面积累了大量经验。如需任何帮助，请随时联系我们的顾问团队或转让定价专家团队。

注：

1.https://www.oecd.org/tax/transfer-pricing/transfer-pricing-country-profile-brazil.pdf,

2.参考英国所得税法规Section 147 Taxation (International and Other Provisions) Act 2010; 及https://www.oecd.org/tax/transfer-pricing/transfer-pricing-country-profile-united-kingdom.pdf;

3.IRAS e-Tax Guide Transfer Pricing Guidelines (Sixth Edition)，Section 13.5;及https://www.ey.com/en_sg/you-and-the-taxman/beware-that-certain-transfer-pricing-adjustments-are-not-tax-deductible

4.https://www.cbsa-asfc.gc.ca/import/guide-6-eng.html; 及https://www.cbsa-asfc.gc.ca/publications/dm-md/d11/d11-6-6-eng.html#il

5.Worldwide VAT, GST and Sales Tax Guide (2022), Section of United Kingdom, Page 1769

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